(图片来源：香港税务局)

《第五议定书》对《安排》的主要修订内容可概括为两个方面：

(1)是内地及香港响应税基侵蚀与利润转移(下称“BEPS”)项目要求、积极参与国际反避税的最新成果；

(2)将发展两地的经济关系列为《安排》的目的，并增设了特别优惠待遇以促进两地的人员往来和科技、教育、经济交流合作，为推进粤港澳大湾区战略提供了有力支撑。

BEPS行动成果落地

1、一般反避税——更新主要目的测试条款

BEPS第6项行动计划要求参与方把主要目的测试条款或类似条款纳入税收协定。主要目的测试条款是以“目的测试”的方法在税收协定中做出反避税规定：以获取税收优惠为主要目的或主要目的之一而人为设计的交易或安排，不能享受协定下的优惠待遇。《第五议定书》在《安排》中更新了主要目的测试条款(第二十四条)，响应了BEPS第6项行动计划。

《第五议定书》在《安排》中增设独立的主要目的测试条款，将反避税的范围扩展至《安排》下的各种类型的收入。

2、特定事项的反避税“补丁”

除了增加主要目的测试条款，《第五议定书》还对《安排》已有条款进行了修订，以应对一些常见的避税行为。

(1) 扩大代理型常设机构的认定范围

《第五议定书》在原先的基础上补充了“或经常性地在合同订立过程中发挥主要作用(该企业不对相关按惯例订立的合同做实质性修改)”，以防企业通过佣金代理人和类似安排人为规避常设机构认定。

此外，《第五议定书》修订了《安排》第五条第六款，收紧了对代理人独立性的判断标准。如代理人专门为一个或多个与其紧密关联的企业进行活动，则丧失独立性，应被认定为被代理企业的常设机构。并在《安排》中增设第五条第八款，细化了“紧密关联”的认定标准并明确了“紧密关联”的“危险港”。基于上述规定，香港公司通过特定内地机构或个人的代理行为，在内地所从事各类商业活动，有必要更为谨慎地关注与应对潜在的常设机构风险。

(2) 扩大不动产相关权益认定范围

根据《安排》第十三条第四款，转让一个公司股份取得的收益，而该公司的财产主要直接或者间接由位于一方的不动产所组成，可以在该一方征税。

《第五议定书》在前述规定的基础上，把不动产相关权益的范围扩展至“类似于股份的权益(如在合伙或信托中的权益)”，使得纳税人难以通过非公司组织形式持有不动产以避免该条征税规定的适用。

促进两地人员往来的优惠待遇

《第五议定书》强调内地和香港签订一系列避免双重征税文件的目的包括“进一步发展双方的经济关系”。这契合大湾区内全面融合与互通的国家战略，也为《安排》的适用、解读乃至今后的修订奠定了基调。

此外，《第五议定书》在《安排》中增加了“第十八条(附) 教师和研究人员”，给予一方的教师和研究人员在另一方工作取得的符合条件的所得减免税待遇。

迄今为止，我国(不含香港、澳门、台湾)对外签署了110个避免双重征税协定、安排或协议，它们或多或少地规定了一些“受雇所得”条款的例外情形，但将教师和研究人员所得列入“受雇所得”条款例外情形尚属首次。

在《安排》中增加“第十八条(附)教师和研究人员”印证了两地对“进一步发展双方的经济关系”的重视，同时也是我国促进粤港澳大湾区发展的新举措。